Page 5 - EY-VG_Nisan_2020_v2

Vergide Gündem
Mesut Karadağ

Vergi anlaşmalarının uluslararası hukuk
kuralları çerçevesinde yorumlanması

Giriş

Uluslararası anlaşmalar bazen devletlerin iç hukuk sistemlerindeki kanunlardan
1
üstün olabilmekte , hatta temel insan hakları ve hukukun evrensel değerlerini
içerdiğinde Anayasal düzen içerisinde yer alarak devletlerin yasama tasarruflarını
sınırlayabilmektedir. Bu nedenle, birçok açıdan farklı geleneklere sahip devletlerin imza
ettiği uluslararası anlaşma hükümlerinin uygulanmasından doğabilecek uyuşmazlıkları
ve çeşitli sorunları önlemek için, anlaşmaların doğru yorumlanması gerekir.
Uluslararası vergi anlaşmaları da gerek son derece teknik yapıları gerekse taraf
devletlerin bazı kavramları ya hiç kullanmıyor ya da farklı anlamlarda kullanıyor olmaları
ve anlaşmada iç hukuka gönderme yapılan terimlerin uygulanmaları bakımından,
yoruma gereksinim duyulan metinlerdir (Yaltı, 1995:86). Bu çalışmada, vergi
anlaşmalarının yorumlanmasında kullanılacak araç ve teknikler ile bazen de konuyla ilgili
tartışmalı noktalara değinilmiştir.

1. Vergi anlaşmalarında uygulanacak yorum kurallarının tespit
edilmesi

Vergi anlaşmalarının yorumlanmasında iki teori vardır. Bunların birincisinde ulusal
hukuka referansla, konuya uygulanabilir ulusal hukuk yöntemleriyle yorum yapılırken,
ikinci teoride uluslararası hukuk ve gelenekler dikkate alınarak yorum yapılır (Canadian
Department of Justice,2014; Kandev, 2007:35,36).

Uluslararası anlaşmalar yapısı itibarıyla ulusal hukuka konu olan düzenlemelerden
farklıdır. Bu farklardan bazıları; uluslararası anlaşmalarda en az iki devlet iradesinin söz
konusu olması, daha geniş kitleye hitap edilmesi, bazen ulusal hukukta kullanılmayan
terimlerin kullanılması gibi hususlar belirtilebilir (Sasseville, 2003:3). Uluslararası
anlaşmalar her ne kadar ülkelerin iç hukuk sisteminin bir parçası haline gelebilseler de
belirtilen yapısal farklılıklardan ötürü vergi anlaşmalarının yorumlanmasında uluslararası
hukukun yorum kuralları kullanılmalıdır. Uluslararası hukukta uluslararası anlaşmalara
2
uygulanan yorum kurallarını VAHS (Vienna Convention) düzenlemiştir. VAHS’nin,
uluslararası örf ve âdet kurallarının somutlaştığı metin olarak taraf olmayan devletlere
3
de uygulanmak durumunda olduğu (Yaltı, 1995:87) ve yine aynı sebeple Sözleşmenin
4
yürürlüğünden önce akdedilmiş anlaşmalara da uygulanabileceği belirtilmektedir .
1 Türkiye’de Anayasa’nın 90. Maddesinin beşinci fıkrasında, uluslararası anlaşmaların
Anayasaya aykırılığı iddiasıyla Anayasa Mahkemesine başvurulamayacağı ve uluslararası
anlaşmalar ile kanunların aynı konuda farklı hükümler içermesi durumunda uluslararası
anlaşma hükümlerinin esas alınacağı düzenlenmiştir.
2 Viyana Anlaşmalar Hukuku Sözleşmesi
3 Uluslararası Adalet Divanı Statüsünü düzenleyen 38. maddede Divan’ın, hukuk kuralı olarak
kabul edilmiş genel bir uygulamanın kanıtı olarak uluslararası örf ve adeti ve uygar
milletlerce kabul edilmiş hukukun genel ilkelerini uygulayacağı belirtilmiştir.
4 AİHM 1975 yılında Golder davasında VAHS’nin 31-33 maddelerinde belirtilen kuralların
hukukun evrensel ilkeleri olduğunu belirterek, henüz Sözleşme yürürlüğe girmemiş olmasına
rağmen belirtilen madde hükümlerini dikkate almıştır.

Nisan 2020 Nisan 2020 5