Page 5 - EY-VG_Haziran_2019_v4

beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh ifadeleriyle tanımlanmıştır. Anılan yönergenin 46. maddesinin
edilen vergilere karşı dava açamazlar. Bu Kanunun vergi (4) numaralı fıkrasında ise “İhtirazi kayıtla verilen beyannameler
hatalarına ait hükümleri mahfuzdur.” şeklinde hüküm altına üzerine tahakkuk eden vergilere dava açılmaz ise tahakkuk
alınmıştır. kesinleşir. İhtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan
işlemlerle ilgili açılan davalar tahsilatı durdurmaz.” şeklindedir.
Anılan hükmün iki istisnası bulunmaktadır. Bunlardan ilki
VUK’nun 378. maddesinin (2) fıkrasında “Bu Kanunun Ayrıca İYUK’un 27. maddesinin (4) fıkrasında; “Vergi
vergi hatalarına ait hükümleri mahfuzdur” ifadesiyle hüküm mahkemelerinde, vergi uyuşmazlıklarından doğan davaların
altına alınan ve aynı kanunun 116 ve devamı maddelerinde açılması, tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali
düzenlenen vergi hatalarına ilişkin hükümlerdir. İkinci istisna yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu
ise uygulamada sıklıkla karşımıza çıkan ve 2577 sayılı İdari edilen bölümünün tahsil işlemlerini durdurur. Ancak, 26'ncı
Yargılama Usulü Kanunu’nun (“İYUK”) 27. maddesinin (4) maddenin 3'üncü fıkrasına göre işlemden kaldırılan vergi davası
numaralı fıkrasında “…ihtirazi kayıtla verilen beyannameler dosyalarında tahsil işlemi devam eder. Bu şekilde işlemden
üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan kaldırıla dosyanın yeniden işleme konulması ile ihtirazi kayıtla
davalar, tahsil işlemini durdurmaz. Bunlar hakkında yürütmenin verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat
durdurulması istenebilir.” ifadesiyle dolaylı olarak düzenlenen işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz.
ihtirazi kayıtla verilen beyannamelerdir. Bunlar hakkında yürütmenin durdurulması istenebilir.”
denilmiştir.
İlk istisna olan vergi hatalarının düzeltilmesi genel itibarıyla,
vergilendirme işlemlerinde VUK kapsamında düzenlenen açık III. Düzeltme beyannamelerinde ihtirazi kayıt
vergi hatalarına rastlanması durumunda, hatalı idari işlemin uygulamasına ilişkin içtihat
geri alınması ve düzeltilmesi amacına hizmet eden bir vergi
1
usul hukuku müessesesidir. Vergi hataları mükellef ya da vergi Uygulamada mükellefler vergilendirmeye ilişkin işlemlerde
idaresi tarafından tespit edilebilir. tereddüde düştüklerinde ileride vergi idaresi ile sorun
yaşamamak için dava açma haklarını da saklı tutmak adına
Vergi hatasının mükellef tarafından tespiti halinde, mükellefin aslında vergilendirilmemeleri gerektiğini düşünmelerine
yazılı başvurusu üzerine hatanın düzeltileceğini öngören karşın, şekli yükümlülüklerini yerine getirmekte ve fakat
VUK’un 122. maddesi, bahsi geçen yazılı başvurunun şekline beyannamelerini ihtirazî kayıt koyarak vermektedirler. 4
veya içeriğine ilişkin herhangi bir düzenleme öngörmemiştir.
Maliye Bakanlığı, 368 sıra numaralı VUK Genel Tebliği ile ilgili Kanuni süresinden sonra düzeltme beyannamesi verilmesinin
dönem beyannamesinde hata tespit eden vergi mükellefinin, çoğunlukla idarenin bu yöndeki talebi doğrultusunda olduğu
hata düzeltme talebini vergi idaresine “düzeltme beyannamesi” görülmekte olup, 2015/15100 başvuru numaralı AYM kararı
2
yoluyla iletmesi gerektiğini belirtmiştir. Yukarı da değindiğimiz öncesinde beyannameler üzerine tarh edilen vergi ve cezalara
üzere VUK’da düzenlenmeyen “düzeltme beyannameleri” karşı açılmış olan davalarda yargı mercilerince farklı kararlar
uygulamada sıklıkla karşımıza çıkmaktadır. verildiği gözlemlenmekteydi.
İkinci istisna olan ihtirazi kayıt müessesesi ise mükelleflerin Keza güncel tarihli AYM kararı ile Danıştay’ın muhtelif
beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh kararlarında ortaya çıkan görüşü mükelleflerin beyanlarına karşı
edilen vergilere karşı dava açamayacak olmaları nedeniyle dava açabilecekleri yönündedir.
ortaya çıkmış bir müessesedir. Mükellefler, hukuki olarak yoruma
açık veya tartışmalı konularda beyanda bulunurken bu hususa Ne var ki ihtirazî kaydın ancak süresinde verilen beyannameler
ilişkin ihtirazi kayıtta bulunmak suretiyle kendilerince verilen yönünden geçerli olduğuna ilişkin bir sınırlandırma olmamasına
beyannameler üzerine tarh edilen vergiler için de yargıya gitme rağmen, kanuni süresinden sonra ihtirazi kayıt ile verilen
imkânı elde etmektedirler. Böylece, mükellef bir yandan idarenin düzeltme beyannamelerine karşı dava açılamayacağı yönünde
görüş ve yorumuna uygun beyanda bulunmakta, aynı zamanda Danıştay içtihatlarının da mevcut olduğu unutulmamalıdır.
katılmadığı bu anlayış ve yorumu yargı denetimine sunma Bu yöndeki içtihatların gerekçesi açıkça ifade edilmiş değildir.
imkanına sahip olmaktadır. 3
Ancak, mükelleflerin beyanname verme süresinden sonra
İhtirazi kayıtla ilgili olarak vergi kanunlarında herhangi bir tereddüde düştükleri bir durumu hukuken tartışmalı hale
tanımlama yoktur. Vergi Daireleri İşlem Yönergesi’nin 39. getirmek istemeleri durumunda verecekleri düzeltme
maddesinin (3) fıkrasında ihtirazi kayıt; “Mükelleflerce kanuni beyannamesine ihtirazî kayıt koyarak tahakkuk etmiş bir vergiyi
gerekçe gösterilerek beyan edilen matrah veya matrah kısmı idari davaya konu etmek yerine haklarında tarhiyat yapılmasını
üzerinden tarh edilen vergiye dava hakkının saklı tutulması beklemelerinin daha uygun bir yöntem olacağı düşünülmüş
5
yolunda beyannameye yazılı nota ihtirazi kayıt denir.” olabilir.
1 Mualla Öncel, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan, Vergi Hukuku, 26. Baskı, Turhan Kitabevi, Ankara, 2017, s.178.
2 Zeynep Nihan Çamurcu, İstanbul Medipol Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi 5 (1) 2018, Düzeltme Beyannamelerinin” Hukuki Niteliğinin
Saptanması ve Bunlara Dayalı Olarak Yapılan Tarhların İdari Davaya Konu Edilebilirliği, s.32
3 Dr. Hasan Aykın, İhtirazi Kayıt Nedir? Usulüne Uygun İhtirazi Kayıt Nasıl Konulur?, 20.03.2017”
4 Doç. Dr. Cenker GÖKER, Yunus Emre YILMAZOĞLU- Süresinden Sonra İhtirazî Kayıtla Verilen Düzeltme Beyannamesi Nedeniyle Tahakkuk
Eden Verginin İdari Davaya Konu Edilebilirliği, Mahkemeye Erişim Hakkı ve Mülkiyet Hakkının Korunmasında Devletin Pozitif Yükümlülükleri
Bağlamında Bir Değerlendirme, Ankara Barosu Dergisi 2017/3 Hakemli Makaleler, s.82.
5 Doç. Dr. Cenker GÖKER, Yunus Emre YILMAZOĞLU- Süresinden Sonra İhtirazî Kayıtla Verilen Düzeltme Beyannamesi Nedeniyle Tahakkuk
Eden Verginin İdari Davaya Konu Edilebilirliği, Mahkemeye Erişim Hakkı ve Mülkiyet Hakkının Korunmasında Devletin Pozitif Yükümlülükleri
Bağlamında Bir Değerlendirme, Ankara Barosu Dergisi 2017/3 Hakemli Makaleler, s.82.
Haziran 2019 Haziran 2019 5